El 8 de julio de 2024 se publicó en el Boletín Oficial la Ley 27.743, denominada “Medidas Fiscales Paliativas y Relevantes (en adelante, la “Ley”), reglamentada parcialmente por el Decreto 608, publicado en el Boletín Oficial del 12 de julio de 2024 (en adelante, denominado indistintamente, la “Reglamentación” o el “Decreto”).
Entre las novedades que establece se encuentra el Régimen Especial de Ingreso del Impuesto sobre los Bienes Personales (“REIBP”) para los períodos fiscales 2023 a 2027.
El REIBP se encuentra disponible para personas humanas y sucesiones indivisas residentes de Argentina al 31-12-2023 y para personas que, hayan sido residentes fiscales previo al 31-12-2023.
El REIBP, básicamente consiste en un contrato, mediante el cual, el contribuyente se obliga a anticipar el Impuesto sobre los Bienes Personales de cinco períodos fiscales (para el caso de contribuyentes que no hubieran adherido al Régimen de Exteriorización de Activos) o por cuatro períodos fiscales en los casos en que los contribuyentes hubieran ingresado al citado Régimen de Regularización de Activos (“Blanqueo”), a la alícuota del ISBP más baja, a cambio de una garantía de estabilidad fiscal por los períodos anticipados, tanto en lo que se refiere a base imponible, a alícuota, a obligaciones formales, más una garantía del mantenimiento de una alícuota determinada hasta el 31-12-2038.
A continuación, se describen varias de las cuestiones legales a considerar.
Sujetos alcanzados: como expresamos, el REIBP está destinado a personas físicas y sucesiones indivisas residentes argentinos al 31-12-2023, según las normas del Impuesto a las Ganancias, conforme el texto ordenado en 2019. Pero, además, se permite el acogimiento a aquellas personas que hubieran sido residentes en el pasado, a cambio de readquirir la condición de residente fiscal argentino.
Cabe señalar una de las cuestiones que la Ley no aclaraba y sí lo hizo la reglamentación, es la referida al tiempo por el cual el sujeto que había dejado de ser residente fiscal argentino deberá ser considerado residente fiscal. Al respecto, la Reglamentación establece que la adhesión al REIBP implicará considerar a los sujetos como residentes fiscales por los períodos fiscales que el REIBP sustituye. Ello debería indicar que dichos contribuyentes no podrían abandonar la condición de residencia fiscal argentina antes del ejercicio 2027.
Sin embargo, el último párrafo del artículo 27 dispone que tales sujetos sólo perderán la condición de residentes si acreditaran alguna de las causales previstas en el artículo 117 de la ley de impuesto a las ganancias, pero que tal acreditación no surtirá efecto sino antes del 1º de enero de 2025. Por lo cual, parecería que se admite que un sujeto no residente que revistió la categoría de residente antes del 31-12-2023 pueda acogerse al REIBP, abonando los 5 ejercicios por anticipado, pero sólo por el período fiscal 2023 y 2024, si así lo decidiera, readquiriendo la condición de no residente (y perdiendo el impuesto adelantado mediante el REIPB), a partir del período fiscal 2025.
Fecha para realizar el acogimiento al REIBP: la opción para el acogerse al REIBP vencía originalmente el 31 de julio próximo, pero el Poder Ejecutivo hizo uso de la facultad acordada por la Ley, extendiendo el plazo para acogerse al REIPB hasta el 30-09-2024, respecto de los bienes que no ingresen al Blanqueo.
Por el contrario, para los bienes que se regularicen bajo el Título II de la Ley, se podrá ingresar al REIBP hasta la fecha límite de presentación de declaraciones juradas correspondiente a la Etapa 3, debiendo ingresarse el pago inicial del REIBP, hasta la fecha límite que se establezca para manifestar la adhesión el pago adelantado de la referida Etapa 3.
La posibilidad de ingresar al REIBP se mantiene también en caso que los sujetos se acogieran a los beneficios del Título II del Blanqueo, estableciendo la Reglamentación que, los sujetos que se adhieren a dicho Régimen pueden adherir también al REIBP por los bienes que regularizan, así como también por los restantes bienes respecto de los cuales no regularizan en el Blanqueo. Ahora bien, si no ingresan al REIBP por los bienes regularizados en el Blanqueo, no podrán hacerlo respecto de los bienes restantes.
El REIBP genera un pago de impuesto de manera unificada por 5 períodos, y por 4 períodos, en caso en que los contribuyentes se hubieran acogido al Blanqueo.
Base imponible: todos los bienes existentes en el patrimonio al 31 de diciembre de 2023.
Las pautas de determinación del REIBP son las del IBSP y al monto resultante se lo multiplica por 5, excepto para los contribuyentes que blanquean.
Alícuota del REIPB: es del 0,45% para los bienes que no se encuentren incluidos en el Blanqueo y 0,50% en los casos en que el contribuyente optará por acogerse al mismo.
Para la determinación del REIBP podrán considerarse los créditos fiscales, anticipos y otros pagos a cuenta de Bienes Personales del período 2023.
La Presentación de la declaración jurada y pago queda librada a la reglamentación que se dicte al respecto.
Pago inicial: deberá efectuarse un pago del REIPB de, por lo menos el 75% del impuesto total a determinar. La omisión de pago o su pago en defecto, determinará la exclusión de los beneficios del REIBP.
La Reglamentación estableció como fecha del pago inicial el que se fije para la presentación y pago de las declaraciones juradas del Impuesto sobre Bienes Personales correspondiente al período 2023, para los sujetos que no adhieran al Blanqueo y, para los sujetos que sí adhieran al Blanqueo, la fecha de vencimiento para el pago inicial será la del último día hábil anterior a la fecha de presentación de la declaración jurada de la respectiva Etapa del Blanqueo, en los términos del Título II de la Ley.
Beneficios:
- Quedan eximidos del pago y de las presentaciones de declaraciones juradas, anticipos y pagos a cuenta, así como cualquier otra obligación vinculada con el Impuesto sobre el Impuesto a los Bienes Personales.
- Se encontrarán excluidos de todo tributo nacional que se aplique sobre el patrimonio que pudiere crearse durante dichos períodos fiscales. Esta exclusión no alcanza la de actuar como responsable sustituto de un sujeto del exterior.
- Estabilidad fiscal. Se establece la estabilidad fiscal hasta 2038 respecto del impuesto sobre los bienes personas o cualquier otro tributo que grave todos o cualquier activo del contribuyente, no pudiendo ver incrementada su carga fiscal por tributos más allá de los límites que se definen a continuación:
- Base imponible: Se mantiene la base imponible en los términos de Ley de Impuesto sobre los bienes personales vigente hasta el 7-7-2024 (día anterior a la publicación y vigencia de la Ley).
- Alícuota: Hasta 2027, se mantiene la alícuota del 0,45% o del 0,50%, según el caso y de 2028 hasta 2038, se mantiene la alícuota del 0,25%.
Declaración de Derechos y Obligaciones recíprocos: otra particularidad a destacar es la declaración que contiene el artículo 47 de la Ley, en cuanto a que, tanto el Estado Nacional, como contribuyente, al acogerse, declaran que entienden y reconocen los derechos, obligaciones y limitaciones de carácter recíproco que se establece. Entendemos que, si bien el referido artículo podría haber sido obviado, es importante que se haya establecido claramente que se trata de una relación jurídica onerosa, aclarando expresamente que existen derechos y obligaciones recíprocos.
Sobre todo, teniendo en consideración la existencia de un compromiso del Estado de garantizar una alícuota hasta el período fiscal 2038, entre otras garantías. Más allá de los deseos de que la aplicación del REIBP no genere contingencias futuras, la realidad política y económica argentina es prueba de lo contrario. Consecuentemente, contar con una norma expresa como el artículo 47 comentado resultará beneficioso si se llegara a presentar un reclamo en el futuro que viole la mencionada estabilidad fiscal.
El citado artículo 47 se complementa con el artículo 60, que hace expresamente referencia a la violación de la estabilidad fiscal por parte del Estado y a la cláusula de “remediación”. Esto es, como veníamos diciendo el Estado Nacional se compromete a mantener la base imponible y la alícuota pagada en virtud del acogimiento al REIBP, sin que el Estado pueda establecer ningún tributo patrimonial que vulnere dicha estabilidad fiscal hasta el año 2027.
Ahora bien, si a pesar de lo dispuesto por el artículo 59 el Estado creara un tributo adicional o bien, de alguna manera, la carga fiscal derivada de uno o más tributos sobre el patrimonio superara los límites establecidos en el artículo 59 (esto es, 0,45% entre el período 2023 y 2027 para sujetos cumplidores, 0,50% para sujetos que hubieran exteriorizado activos bajo el Título II de la ley o bien, el 0,25% de alícuota para los períodos 2028 a 2038), el contribuyente tendrá derecho a rechazar cualquier reclamo por parte de la AFIP por el excedente. Y si, no obstante el rechazo del contribuyente, éste se viera obligado a pagar un importe por encima del límite máximo, el contribuyente tendrá derecho a computarse un crédito fiscal compensable contra el o los tributos patrimoniales que resultan den el exceso de la carga máxima y/o contra cualquier otro tributo nacional.
En otras palabras, si bien la Ley establece una estabilidad fiscal, prevé que el Estado pueda violarla y le da al contribuyente las armas para repelerla. De todas maneras, sería deseable esperar que no ocurra una violación a la estabilidad fiscal, ya que, si el Estado estableciera un tributo adicional en violación a la estabilidad fiscal, es probable que arbitre los medios también de que el contribuyente no pueda computarse crédito fiscal alguno, como ya ha ocurrido en otros casos.
Es cierto que, contra una eventual violación a la estabilidad fiscal existirían remedios judiciales, pero también sabemos que tales remedios muchas veces demoran en llegar, como consecuencia de los tiempos de la justicia.
A fin de establecer un parámetro objetivo, la Ley establece que el REIBP es el máximo nivel de tributación sobre el patrimonio permitido bajo las reglas de estabilidad fiscal. Así ello, cualquier tributo que se cree en el futuro y que vulnere el derecho de estabilidad fiscal dará lugar a las medidas de remediación previstas en el artículo 60.
Cláusula antielusión: el REIBP no ampara donaciones y otro tipo de liberalidades que se realicen entre parientes dentro del cuarto grado de consanguineidad del donante, cónyuge, ex o conviviente al momento de la donación. En caso que existan donaciones o bien, se pactaran precios de transferencia por debajo de los valores de mercado, deberá pagarse un impuesto adicional, no encontrándose dichas transferencias amparadas por el REIBP. Vale decir que, la estabilidad fiscal antes indicada no cubre a las donaciones y liberalidades antes referidas.
Cabe señalar que, al hacerse referencia a las donaciones y otras liberalidades, los contribuyentes que adhieran al REIBP y posteriormente reciban bienes derivadas de un proceso sucesorio quedarán amparadas por el pago efectuado bajo el REIBP.
La Reglamentación establece disposiciones que no estaban contempladas en la Ley, para el caso en que un sujeto adhiriera al REIBP y luego falleciera, aclarando que los bienes del contribuyente fallecido, integrantes de la sucesión indivisa quedarán amparados por los beneficios del REIBP.
Pero, dictada la declaratoria de herederos, sólo se transmitirán los beneficios del REIBP del causante a los herederos que hubieran adherido al REIBP. En otras palabras, si un sujeto adhiere al REIBP y fallece al día siguiente, se abre la sucesión y se dicta la declaratoria de herederos en el mismo período fiscal (por ejemplo, 2024) y los herederos fueran sujetos del exterior (que no adhirieron al REIBP) el pago adelantado por el causante se perdería. O al menos, la normativa dictada hasta el momento no establece ninguna solución para el caso de fallecimiento del sujeto adherido al REIBP.
En síntesis, más allá de que cada contribuyente deberá hacer los cálculos de conveniencia con su contador, que variarán de acuerdo con su condición particular, el REIBP parece ser una opción interesante para evaluar.
